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Chapitre 4 : les stocks

Un problème de calcul du résultat

Prenons l’exemple d'une entreprise qui achète des marchandises au prix de 100 et qui les revend au prix de 120 au cours de l'exercice suivant. L’opération d'achat et de revente a dégagé un bénéfice de 20. Mais regardons les comptes de résultat des deux exercices consécutifs.

Le compte de résultat de l'exercice où a lieu l'achat se présente ainsi :

Compte de résultat du premier exercice
Débit Crédit
Achats 100 Ventes 0
Bénéfice   Perte 100

Au premier exercice, on trouve en charges l’achat de marchandises mais pas de produits, le résultat est une perte de 100.

Le compte de résultat de l'exercice suivant se présente ainsi :

Compte de résultat du deuxième exercice
Débit Crédit
Achats 0 Ventes 120
Bénéfice 120 Perte  

Au deuxième exercice, on trouve en produits la vente de marchandises mais pas de charges, le résultat est un bénéfice de 120.

Si les responsables de l'entreprise devaient être jugés sur de tels comptes, ils risqueraient fort d'être licenciés à la fin du premier exercice et remplacés par une nouvelle équipe qui semblerait particulièrement performante. Bien entendu, cela ne correspondrait pas à la réalité.

Pour présenter des comptes réalistes, il est nécessaire d'introduire les stocks.

Comptabilisation des stocks

Une entreprise n'engage des dépenses que si elle en attend en retour une recette. Au moment où elle a lieu, chaque dépense génère une dette de l'entreprise envers le caissier, la banque ou un tiers. Si tout va bien, la dépense va également générer plus tard directement ou indirectement l'apparition d'une créance. C'est la différence entre la valeur de la créance et celle de la dette qui mesure le résultat.

Par exemple, un achat de marchandises génère pour l'entreprise une dette au moment où il a lieu et une créance au moment de la vente. Un achat de matières premières va permettre une production qui sera vendue et qui se traduira par l'apparition d'une créance.

Notons que le résultat est calculé à partir des créances et non des recettes.

Le problème est que la dette et la créance associées à une dépense n'apparaissent pas nécessairement au cours du même exercice. On peut distinguer trois types de dépenses :

Nous nous intéresserons ici aux deux premiers types, plus particulièrement le deuxième puisque c'est lui qui correspond à l'apparition d'un stock.

Reprenons donc notre exemple précédent. Au cours du premier exercice, l'entreprise a réalisé un achat de marchandises qui a généré une dette de 100 mais il n'y a eu aucune apparition de créance car les marchandises n'ont pas été vendues. Cependant, à la fin de l'exercice, l'entreprise se retrouve avec un stock de marchandises.

Un stock a en commun avec les créances de devoir générer à l'avenir des recettes, ce sont tous deux des actifs.

La définition d'un actif selon le Plan comptable général français est la suivante :

Un actif est un élément identifiable du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l’entité, c'est-à-dire un élément générant une ressource que l’entité contrôle du fait d’évènements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs.

L’avantage économique futur représentatif d’un actif est le potentiel qu’a cet actif de contribuer, directement ou indirectement, à des flux nets de trésorerie au bénéfice de l’entité.

Comme ils doivent générer des recettes, les stocks doivent être enregistrés dans les comptes de l'entreprise au même titre que les créances. En effet, à la fin de l'exercice, l'entreprise doit savoir si elle peut distribuer un bénéfice et, pour cela, elle doit savoir si les dettes générées par ses dépenses sont couvertes par des recettes futures.

Du point de vue comptable, la principale différence entre un stock et une créance est qu'on ne sait pas précisément quelles recettes va générer un stock.

Les stocks vont donc être comptabilisés exactement de la même manière que les créances, c'est-à-dire dans deux comptes, un compte de gestion, le compte Variations des stocks et un compte de bilan, le compte Stocks.

Le compte Variation des stocks

Le compte de gestion Variation des stocks enregistre :

Le compte Stocks

En contrepartie, les entrées et sorties de stocks doivent également être enregistrées dans le compte de bilan Stocks. Celui-ci enregistre :

Le compte Stocks étant un compte de bilan, son solde représente la valeur du stock à la fin de l'exercice.

Comptabilisation des mouvements de stocks

Au cours de l'exercice, les mouvements de stocks sont donc enregistrés de la manière suivante :


Variation des stocks
Débit Crédit  
Sorties des stocks Entrées en stocks  
 
 
 
   
   


Stocks
Débit Crédit  
Entrées en stocks Sorties des stocks  
 
 
 
   
   

À la fin de l'exercice, les comptes Variation des stocks et Stocks sont soldés. Le compte Variation des stocks est un compte de flux, son solde est donc égal à la différence entre les entrées et les sorties des stocks, c'est-à-dire la variation des stocks :


Variation des stocks
Débit Crédit  
Sorties des stocks Entrées en stocks  
 
 
 
Solde = variation
des stocks
 
 

La variation des stocks contribue au résultat de la même manière que les autres opérations de l'entreprise, le solde du compte Variation des stocks est donc viré en fin d'exercice au compte de résultat.

Le compte Stocks est un compte de bilan, il reprend à l'ouverture le solde de l'exercice précédent, c'est-à-dire la valeur des stocks à la clôture de l'exercice précédent. Son solde est la valeur des stocks à la clôture de l'exercice.

De plus, comme un stock a nécessairement une valeur positive, le solde de son compte est toujours débiteur, c'est-à-dire qu'il apparaît au crédit. Il est repris au débit du compte de l'exercice suivant.


Stocks
Débit Crédit  
Entrées en stocks Sorties des stocks  
 
 
 
Solde = valeur
des stocks
à la clôture
 
 
Valeur des stocks
à la clôture de
l'exercice précédent
 
 
 
 

Les stocks de fin d'exercice représentent un élément du patrimoine de l'entreprise, ils doivent donc apparaître à l'actif du bilan comme tous les autres actifs.

Valorisation des stocks

La question de la valorisation des stocks n'est pas évidente puisqu'un bien stocké peut avoir été acheté à un certain prix et être vendu, plus tard, à un prix différent. Cette question est pourtant très importante car la valorisation des stocks a un impact direct sur le résultat de l'exercice.

La valorisation des stocks sera déduite du principe de prudence.

Le principe de prudence

Le principe de prudence est défini ainsi dans le Plan comptable général français :

La comptabilité est établie sur la base d'appréciations prudentes, pour éviter le risque de transfert, sur des périodes à venir, d'incertitudes présentes susceptibles de grever le patrimoine et le résultat de l'entité.

En effet, l'une des principales préoccupations de l'entreprise est de savoir si elle peut espérer couvrir ses dettes par des recettes futures car, si elle ne le peut pas, elle sera contrainte à la faillite.

Ainsi, avant de distribuer des bénéfices, l'entreprise doit s'assurer que cette distribution ne risque pas de l'empêcher de faire face à ses obligations, elle ne peut donc distribuer que la partie des recettes escomptées qui dépasse le montant de ses dettes. Mais aucune recette future ne peut être certaine ce qui pose le problème de leur évaluation. Si les recettes réelles s'avèrent inférieures aux prévisions, alors elles peuvent se trouver inférieures au montant des dettes et l'entreprise sera incapable de faire face à ses obligations.

L'évaluation des recettes futures doit donc être prudente. Comme l'entreprise n'engage une dépense que si elle en attend une recette supérieure, une estimation prudente consiste à évaluer les recettes futures par les dépenses qui les rendent possibles.

Dans le cas des stocks, ceux-ci doivent être évalués par leur coût d'acquisition, c'est-à-dire leur coût d'achat ou leur coût de production.

Par exemple, supposons que l'entreprise achète au cours du premier exercice 20 unités de marchandises au prix de 10 et qu'elle les revende l'exercice suivant au prix de 12.

Au cours du premier exercice, les achats s'élèvent à 20  × 10 = 200 et les entrées en stock correspondent aux 20 unités achetées. En application du principe de prudence, les stocks sont évalués au prix de 10, les entrées en stocks sont alors égales à 200. Puisqu'il n'y a pas de sorties, la variation des stocks est aussi égale à 200. Le compte de résultat du premier exercice se présentera ainsi :

Compte de résultat du premier exercice
Débit Crédit
Achats 200 Ventes 0
Résultat 0 Variation des stocks 200

Au cours du deuxième exercice, les ventes s'élèvent à 20  × 12 = 240 et les 20 unités de marchandises sortent du stock. Comme les stocks doivent être évaluées au prix de 10, les sorties de stocks sont valorisées à 200. Puisqu'il n'y a pas d'entrées, la variation des stocks est égale à −200, elle apparaît positivement au crédit du compte Variation des stocks et est virée au débit du compte de résultat. Le compte de résultat du deuxième exercice se présente alors ainsi :

Compte de résultat du deuxième exercice
Débit Crédit
Achats
Variation des stocks
0
200
Ventes
 
240
 
Résultat 40    

Ainsi, le résultat n'apparaît qu'au moment de la vente, c'est-à-dire quand il devient certain.

Le principe de prudence impose donc de valoriser les stocks à leur prix d'acquisition, ce qui permet de n'enregistrer le résultat qu'au moment où il devient certain.


Les différentes catégories de stocks

Le Plan comptable français distingue trois grandes catégories de stocks :

Les stocks de marchandises

Les marchandises sont des biens que l'entreprise achète pour les revendre sans transformation.

Au compte de résultat, les variations de stocks de marchandises sont associées au stock de marchandises. En effet, en quantités physiques, les achats correspondent aux entrées en stocks et les ventes aux sorties des stocks. On a donc, en termes de quantités :

Variation des stocks = achats − ventes

Soit :

Ventes = achats − variation des stocks

Le coût des ventes est égal aux quantités vendues multipliées par leur coût d'achat unitaire. Multiplions donc les deux termes de l'égalité précédente qui est exprimée en quantités par le coût d'achat unitaire.

Le produit des quantités achetées par le coût d'achat unitaire est égal à la valeur des achats, le produit des quantités stockées par le coût d'achat unitaire est égal à la valeur des stocks puisque les stocks sont valorisés à leur coût d'acquisition. On a donc :

Coût des marchandises vendues = achats de marchandises − variation des stocks

Au compte de résultat, la variation des stocks de marchandises n'est donc pas présentée positivement au crédit mais négativement au débit afin d'être associée aux achats de marchandises pour constituer le coût d'achat des marchandises vendues. De cette manière, la comparaison des ventes au coût d'achat des marchandises vendues permet de déterminer la marge commerciale.

Le compte de résultat se présente alors de la manière suivante :

Compte de résultat
Débit Crédit
Achats de marchandises Ventes de marchandises
Variation des stocks de marchandises  
Résultat  

La présentation du Plan comptable général français est quelque peu trompeuse puisque sous l'appellation Variation des stocks se trouve, en fait, son opposé, c'est-à-dire la différence entre les sorties des stocks et les entrées en stocks, soit encore la différence entre le stock d'ouverture et le stock de clôture. Il aurait été moins trompeur d'écrire Moins variation des stocks.

Une marchandise est généralement stockée avant d’être vendue, si bien qu’au moment de l’achat deux opérations sont comptabilisées simultanément :

L’augmentation de dette est enregistrée au débit du compte Achats de marchandises et l’entrée en stock de la marchandise est enregistrée au crédit du compte Variation des stocks. Ces deux opérations s’annulent au compte de résultat, c’est-à-dire qu’un achat de marchandises n’a pas d’impact sur le résultat au moment où il est réalisé.

Une marchandise ne sort normalement du stock qu’au moment de sa vente. On enregistre alors simultanément deux opérations :

L’augmentation de créance est enregistrée au crédit du compte Ventes et la sortie de stock est enregistrée au débit du compte Variation des stocks. Ici, ces deux enregistrements ne s’annulent pas car, s’ils portent sur les mêmes marchandises, ils ne sont pas valorisés au même prix. Les ventes sont évaluées au prix de vente et la sortie de stock au coût d’achat, c’est-à-dire que le résultat réalisé sur l’opération d’achat - vente apparaît au moment de la vente.

Ainsi, l’introduction des stocks dans les comptes a permis de transférer le coût d’achat des marchandises de l’exercice de l’achat à celui de la vente afin de pouvoir comparer dans un même compte de résultat la valeur des ventes et leur coût.

Les stocks de matières premières et autres approvisionnements

Les matières premières et autres approvisionnements sont des biens destinés à être consommés dans le processus de production, c'est-à-dire que, contrairement aux marchandises, ils sont destinés à être détruits et non vendus.

Les biens achetés correspondent aux entrées en stocks et les biens consommés aux sorties des stocks. L'équation de base en quantités est donc ici la suivante :

Variation des stocks = achats − biens consommés

Soit :

Biens consommés = achats − variation des stocks

En multipliant les deux termes de l'équation par le coût unitaire d'acquisition on obtient l'équation suivante exprimée en valeur :

Coût des matières consommées = achats de matières − variation des stocks

Là encore, la variation des stocks n'apparaît pas au crédit du compte de résultat mais négativement au débit en association avec les achats de matières premières et autres approvisionnements de manière à faire apparaître le coût des matières consommées.

Le compte de résultat se présente alors ainsi :

Compte de résultat
Débit Crédit
Achats de marchandises Ventes de marchandises
Variation des stocks de marchandises  
Achats de matières premières  
Variation des stocks de matières  
Résultat  

Là encore l'intitulé Variation des stocks doit être compris comme la différence entre les sorties des stocks et les entrées en stocks ou comme la différence entre le stock d'ouverture et le stock de clôture.

Les matières premières sont généralement stockées avant d’être utilisées, si bien qu’au moment de l’achat deux opérations sont comptabilisées simultanément :

L’augmentation de dette est enregistrée au débit du compte Achats de matières premières et l’entrée en stock est enregistrée au crédit du compte Variation des stocks. Ces deux opérations s’annulent au compte de résultat, c’est-à-dire qu’un achat de matières premières n’a pas d’impact sur le résultat au moment où il est réalisé.

Les matières premières ne sortent normalement du stock que pour être consommées. À ce moment, il n’y a qu’une destruction de valeur sans compensation au niveau des créances et des dettes. Mais si les matières premières sont consommées c’est pour entrer dans un processus de production, aussi leur comptabilisation ne peut être comprise indépendamment de celle de la production.

La production stockée

Les biens produits par l'entreprise peuvent être soit vendus, soit stockés. La production correspond aux entrées en stocks et la production vendue aux sorties des stocks. L'équation de base en quantités est ici la suivante :

Variation des stocks = production − production vendue

Soit :

Production = production vendue + variation des stocks

Ici, à la différence des cas précédents, on ne peut plus valoriser tous les éléments de la même manière. En effet, la production vendue doit être évaluée au prix de vente mais les entrées en stocks et les sorties de stocks doivent être évaluées au coût de production.

Au compte de résultat, le Plan comptable général français associe quand même la variation des stocks à la production vendue. La variation des stocks de produits prend alors le nom de Production stockée et apparaît au crédit du compte de résultat en association avec la production vendue. Il faut toutefois être conscient que la production vendue et la production stockée ne sont pas valorisées au même prix.

Le compte de résultat se présente alors ainsi :

Compte de résultat
Débit Crédit
Achats de marchandises Ventes de marchandises
Variation des stocks de marchandises Production vendue
Achats de matières premières Production stockée
Variation des stocks de matières  
Résultat  

Les produits sont généralement stockés avant d’être vendus. Au moment de leur production, l’entrée en stock doit être comptabilisée à son coût de production au crédit du compte Production stockée. Il n’y a pas ici de contrepartie en termes de créances et de dettes. Par contre, ce sont les coûts de production qui doivent également être comptabilisés. Parmi eux, se trouvent notamment la consommation de matières premières et les salaires. Supposons, pour simplifier, que ce soient les seuls coûts de production.

La consommation de matières premières correspond à une sortie de stocks, elle est enregistrée au débit du compte Variation des stocks de matières premières. De même, les salaires sont enregistrés au débit du compte Rémunération du personnel.

Ainsi, tous les éléments du coût de production sont comptabilisés deux fois, une fois au crédit du compte Production stockée et une fois au débit d’un compte de charges. Ces éléments s’annulent donc, si bien que la production n’a aucun impact sur le résultat au moment où elle a lieu.

Au moment où les produits sont vendus, il y a un double enregistrement :

L’augmentation de créances est enregistrée au crédit du compte Production vendue, la sortie des stocks est enregistrée au débit du compte Production stockée. Ces deux enregistrements ne s’annulent toutefois pas car, s’ils concernent les mêmes produits, ils ne sont pas valorisés au même prix. La production vendue est valorisée au prix de vente et la sortie des stocks est valorisée au coût de production. La différence entre les deux fait apparaître le résultat sur les opérations liées à la production.

Ainsi, toutes les dépenses nécessaires à la production ont été transférées de l’exercice au cours duquel elles ont eu lieu à l’exercice au cours duquel a lieu la vente des produits. De cette manière, il est possible de comparer dans un même compte de résultat la production vendue et son coût.

Inventaire permanent et inventaire intermittent

La présentation que nous venons de faire des stocks suppose que l'entreprise soit capable d'enregistrer toutes les entrées et sorties de stock au moment où elles ont lieu, c'est la méthode de l'inventaire permanent.

Lorsque les entrées et les sorties sont nombreuses, ce mode d'enregistrement nécessite un système informatique qui n'est pas nécessairement à la portée des petites entreprises. Aussi, le plan comptable français leur laisse la possibilité d'évaluer les stocks uniquement en fin d'exercice, c'est la méthode de l'inventaire intermittent.

La méthode de l'inventaire intermittent repose sur l'égalité suivante  :

Valeur du stock de clôture = Valeur du stock d'ouverture + entrées en stocks − sorties des stocks

Cette égalité signifie simplement que la valeur du stock de clôture provient de la valeur des stocks au début de l'exercice et qu'elle a augmenté avec les entrées en stocks et diminué avec les sorties de stocks.

Elle peut également s'écrire :

Entrées − sorties = stock de clôture − stock d'ouverture

Cette égalité signifie que si l'on remplace dans le compte Variation des stocks les entrées par le stock de clôture et les sorties par le stock d'ouverture on obtient le même solde égal à la variation des stocks. Ainsi, le compte Variation des stocks peut également se présenter sous la forme suivante :

Variation des stocks
Débit Crédit  
Stock d'ouverture Stock de clôture  
 
 
 
Solde = variation
des stocks
 
 

On peut également remplacer dans le compte Stocks les entrées par le stock de clôture et les sorties par le stock d'ouverture on obtient le même solde égal au stock de clôture. Ainsi, le compte Stocks peut également se présenter sous la forme suivante :

Stocks
Débit Crédit  
Stock de clôture Stock d'ouverture  
 
 
 
Solde = stock
de clôture
 
 
Stock de clôture de
l'exercice précédent =
stock d'ouverture
 
 
 
 

Cette manière d'enregistrer les stocks constitue la méthode de l'inventaire intermittent. Elle permet à une entreprise de n'enregistrer ses stocks qu'à la clôture de l'exercice.

Interprétation de la variation des stocks

Une variation des stocks positive ne signifie pas nécessairement une augmentation des quantités stockées

Une variation des stocks négative ne signifie pas nécessairement une diminution des quantités stockées

L'une des conséquences du mode de valorisation des stocks est que, dans le compte du résultat, une variation des stocks positive n'implique pas que les quantités stockées aient augmenté au cours de l'exercice, elles peuvent très bien avoir diminué. Inversement une variation des stocks négative n'implique pas une diminution des quantités stockées.

En effet, la variation des stocks est estimée par la différence entre les entrées en stocks et les sorties de stocks, entrées et sorties étant toute deux valorisées au prix d'acquisition.

Le problème est que ce ne sont pas nécessairement des biens acquis au même prix qui entrent et qui sortent.

Par exemple, supposons que dans une entreprise les entrées en stocks correspondent à 22 unités d'un bien acheté à un prix de 10 et que les sorties correspondent à 20 unités du même bien achetés au cours de l'exercice précédent au prix de 12. On a donc :

En quantités physiques, la variation des stocks est positive puisqu'elle est égale à 2 unités mais en valeur elle est négative. On constate donc, dans cet exemple, que la variation des stocks peut être négative en valeur alors qu'elle est positive en quantité.

Ainsi, une variation des stocks négative n'implique pas nécessairement un déstockage par l'entreprise. Inversement, une variation des stocks positive au compte de résultat n'implique pas nécessairement un stockage.


Biens fongibles et non fongibles

Pour que le résultat n'apparaisse qu'au moment de la vente, il faut que les stocks soient évalués à leur coût d'achat. Ce principe est facile à mettre en œuvre lorsque les biens sont identifiables individuellement comme c'est le cas pour une automobile identifiée par son numéro de châssis.

Il ne l'est plus lorsque les biens stockés sont totalement interchangeables et acquis à des prix différents. Ces biens qui sont de même nature et qui peuvent être confondus sont des biens fongibles. Plusieurs méthodes d'évaluation des stocks de biens fongibles ont été développées qui donnent toutes des résultats différents.

La norme comptable internationale IAS 2 recommande deux méthodes de valorisation pour les biens fongibles, la méthode du "premier entré - premier sorti" (PEPS en français, FIFO en anglais), et la méthode du coût moyen pondéré.

La méthode PEPS suppose que les éléments du stock qui ont été acquis ou produits les premiers sont vendus les premiers, et qu'en conséquence, les éléments restant en stock à la fin de la période sont ceux qui ont été achetés ou produits le plus récemment. C'est en quelque sorte le principe des files d'attente : le premier arrivé est le premier servi, autrement dit le premier entré est aussi le premier sorti.


Selon la méthode du coût moyen pondéré, le coût de chaque élément est déterminé à partir de la moyenne pondérée du coût d'éléments similaires au début d'une période et du coût d'éléments similaires achetés ou produits au cours de la période. Cette moyenne peut être calculée périodiquement ou lors de la réception de chaque nouvelle livraison, selon la situation particulière de l'entité.

La méthode PEPS

Puisque la méthode PEPS consiste à évaluer les stocks à partir des entrées et sorties en stocks en supposant que les unités entrées les premières sont sorties en premier, on peut imaginer que les biens fongibles sont stockés dans un couloir où les entrées se font d'un côté et les sorties de l'autre côté de telle manière qu'il ne reste dans le stock final que les unités les plus récentes.

La méthode PEPS est particulièrement bien adaptée au cas de biens périssables pour lesquels la gestion physique des stocks correspond effectivement au principe du premier entré – premier sorti. En effet, dans ce cas, l'entreprise achète les biens par lots physiquement identifiables pour lesquels on connaît la date et le prix d'acquisition.

La méthode PEPS est alors particulièrement facile à mettre en œuvre lors de l'inventaire physique. Les lots restants sont les plus récents, tous sont complets sauf le plus ancien qui peut avoir été entamé. Il suffit donc d'appliquer à chaque lot son prix d'achat et pour le lot entamé de compter les unités restantes, chaque unité étant alors valorisée à son prix d'achat.

Dans le cas où la gestion physique des stocks correspond effectivement à la méthode PEPS, celle-ci n'est rien d'autre que la méthode générale puisqu'on connaît le prix d'acquisition de chaque unité et que chaque unité est valorisée à son prix d'acquisition.


La méthode du coût moyen pondéré

La méthode du coût moyen pondéré revient à considérer que tous les biens entrant en stock sont mélangés et indiscernables. C'est le cas, par exemple, lorsque du pétrole est stocké dans une cuve et que l'on n'attend pas que la cuve soit vide pour la remplir. Toutes les unités de pétrole sont alors indiscernables.

La méthode du prix moyen pondéré consiste à calculer le prix moyen du stock initial et des entrées en stock puis d'appliquer ce prix aux unités restant en stock.

La meilleure méthode consiste à recalculer la valeur du stock à chaque nouvelle entrée.

Par exemple, supposons que le stock initial soit composé de 100 unités au prix de 10, sa valeur est de 1000. Si 400 unités au prix de 12 entrent en stock, le stock comprend alors 500 unités et sa valeur est de 1000 + 4800 = 5800. Le prix moyen du stock est alors de 11,6.

La méthode du coût moyen pondéré consiste à valoriser toutes les sorties du stock à ce prix. Le stock après l'entrée et les sorties étant valorisés au coût moyen, le stock restant est lui aussi valorisé au coût moyen.

La méthode revient à supposer que toutes les sorties sont constituées d'un mélange du stock initial et des entrées. Dans notre exemple, cela revient à considérer que 20% de chaque sortie proviennent du stock initial et que 80% proviennent de la dernière entrée.

Le Plan comptable général prévoit la possibilité de ne pas appliquer la méthode à chaque entrée mais après une période correspondant à la durée moyenne de stockage. Cela revient à faire comme si toutes les entrées avaient lieu au début de la période et toutes les sorties à sa fin.

Par exemple, si nous supposons que le stock initial était composé de 25 unités valorisées au coût moyen de 6 euros et que les entrées au cours de la période consistent en 50 unités achetées à 11 euros et 25 unités à 8 euros, cela représente au total 100 unités pour une valeur de :

25 × 6 + 50 × 11 + 25 × 8 = 150 + 550 + 200 = 9OO

Les unités restant en stock sont donc valorisées au prix moyen de 900 / 100 = 9.

Notons que, contrairement à la méthode PEPS, la méthode du coût moyen pondéré valorise toutes les unités du stock au même prix.

La dépréciation des stocks

Les stocks peuvent perdre de leur valeur pour diverses raisons, ils peuvent avoir subi des dégradations ou le prix des biens stockés peut avoir baissé sur le marché. Si la valeur réelle du stock baisse en-dessous de sa valeur à l'actif du bilan, il faut enregistrer la perte de valeur à la fois au bilan et au compte de résultat. Cela sera fait en utilisant un compte de stock, le compte Dépréciations des stocks et un compte de gestion, le compte Dotation aux dépréciations des stocks. Au bilan, il aurait été possible de créditer directement le compte Stock mais il a été jugé préférable de conserver l'estimation initiale du stock.

Puisque la dépréciation correspond à une perte, elle est enregistrée au débit du compte de gestion Dotation aux dépréciations des stocks et au crédit du compte de bilan Dépréciations des stocks.

Par exemple, si l'entreprise a enregistré à son bilan un stock de marchandises pour une valeur de 100 et qu'elle pense ne pouvoir vendre ses marchandises qu'au prix de 80, elle doit enregistrer une dépréciation de 20. Celle-ci sera enregistrée au compte de résultat de la manière suivante 

Compte de résultat - Exercice 1
Débit Crédit
Achats de marchandises  100 Ventes de marchandises  0
Variation des stocks (marchandises)  -100    
Dotation aux dépréciations 20 Résultat (perte) 20
Total 20 Total 20

Au bilan, le compte Dépréciations sur stocks qui est créditeur aurait pu être présenté au passif du bilan, mais il a été jugé préférable de l'inscrire négativement à l'actif du bilan de manière à faire apparaître la valeur nette du stock, c'est-à-dire sa valeur estimée après déduction de la dépréciation. L'actif du bilan se présentera alors ainsi :

Actif du bilan - Exercice 1
ActifBrutDépréciationsNet
Stocks de marchandises 100 20 80

Au moment de la sortie des stocks, il faut annuler la dépréciation puisqu'elle n'est qu'une perte estimée et la remplacer par la perte réelle. Pour cela, on utilisera au compte de résultat un nouveau compte, le compte Reprises sur dépréciations des stocks. La dépréciation sera alors annulée en créditant le compte Reprises sur dépréciations des stocks par le débit du compte de bilan Dépréciations des stocks.

Ainsi, dans notre exemple, si les marchandises sont vendues au cours du deuxième exercice au prix de 85, le compte de résultat se présentera comme suit :

Compte de résultat - Exercice 2
Débit Crédit
Achats de marchandises  0 Ventes de marchandises  85
Variation des stocks (marchandises)  100 Reprises sur dépréciations 20
Dotation aux dépréciations 0    
Résultat (bénéfice) 5    
Total 105 Total 105

La comptabilisation de la dépréciation a permis d'enregistrer la perte dès qu'elle a été connue, ce qui est conforme au principe de prudence.

Notons que les vols et autres manquants sur stocks ne sont pas comptabilisés en dépréciations, mais en variations des stocks. En effet, dans la méthode de l'inventaire intermittent, la variation des stocks est calculée par différence entre le stock de clôture et le stock d'ouverture, elle exclut donc les manquants sur stocks puisque ceux-ci n'apparaissent pas au stock de clôture. Dans la méthode de l'inventaire permanent, l'entreprise est tenue de procéder à un inventaire physique de ses stocks au moins une fois par an, la variation des stocks calculée est alors ajustée pour tenir compte du stock réel.

Auteur : Francis Malherbe






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